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05/01/2011
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Cour d'appel Bruxelles (6e chambre fiscale), 05/01/2011


Jurisprudence - Droit fiscal

J.L.M.B. 11/641
Impôts - Revenus des personnes physiques - Pouvoirs d'investigations et de contrôle du fisc - Demande de renseignements - Absence de réponse du contribuable dans le délai légal - Citation du fisc en justice pour obtenir lesdits renseignements sous la menace d'une astreinte - Pouvoir de juridiction des cours et tribunaux (non) .
Face au refus d'un contribuable de répondre dans le délai légal visé à l'article 316 du code des impôts sur les revenus, à une demande de renseignements portant sur la détention de revenus mobiliers d'origine étrangère sur plusieurs périodes imposables, l'Etat belge ne peut obtenir devant les cours et tribunaux de l'Ordre judiciaire un titre exécutoire condamnant le contribuable à répondre aux différentes questions et à produire certaines pièces dans un délai déterminé sous peine d'une astreinte par jour de retard dans la production des renseignements et pièces .
En effet, les sanctions éventuellement infligées au contribuable en cas d'infraction à l'article 316 du code des impôts sur les revenus sont énumérées par la loi [1] et les juridictions de l'Ordre judiciaire sont sans pouvoir de juridiction, à peine de violer le principe de la séparation des pouvoirs, pour soumettre un manquement du contribuable au stade de l'établissement de l'impôt, à une sanction pécuniaire laissée à leur discrétion.

(C. / Etat belge, ministre des Finances )


I. Rappel des faits et antécédents de la procédure avant
l'arrêt interlocutoire du 31 mai 2010
1. Par demande de renseignements du 15 mars 2007, la direction régionale de l'ISI de Bruxelles a prié M. C. de répondre à trois questions, libellées comme suit :

« Question 1

» 1.1. Avez-vous été bénéficiaire économique, à un moment quelconque de la période du 1er janvier 2004 à ce jour, directement ou indirectement (en ce compris ayant droit économique), d'avoirs mobiliers à l'étranger, de quelque nature que ce soit ? Dans l'affirmative, prière de m'en communiquer le détail exhaustif (coordonnées de l'établissement de banque, de change, de crédit ou d'épargne, numéro de compte, nature du compte, date d'ouverture et, le cas échéant, date de clôture, etc.). Pour chaque compte, veuillez également préciser votre qualité (titulaire, ayant droit économique, mandataire, etc.).

» 1.2. Conformément aux dispositions prévues à l'article 315 du [CIR 92], je vous prie de tenir à disposition de l'administration l'ensemble des livres et documents y relatifs.

» Question 2

» A un moment quelconque de la période du 1er janvier 2004 à ce jour, avez-vous été propriétaire, directement ou indirectement (en ce compris ayant droit économique), de biens immobiliers à l'étranger ? Dans l'affirmative, prière de m'en communiquer le détail.

» Question 3

» Pour chacune des périodes imposables 2004 à 2006, veuillez me communiquer le détail exhaustif des revenus mobiliers d'origine étrangère et, le cas échéant, des autres revenus sans précompte mobilier que vous avez recueillis (intérêts, dividendes, etc.) ».

2. La demande de renseignements en cause, qui visait les exercices d'imposition 2005 à 2007 (revenus de 2004 à 2006), se fondait sur l'article 316 du CIR 92 (outre une référence ponctuelle à l'article 315 dans le corps même de la question n° 1, reproduite ci-dessus, pour la communication de pièces), aux termes duquel une personne passible de l'impôt des personnes physiques « a l'obligation, lorsqu'elle en est requise par l'administration, de lui fournir, par écrit, dans le mois de la date d'envoi de la demande, ce délai pouvant être prolongé pour de justes motifs, tous renseignements qui lui sont réclamés aux fins de vérifier sa situation fiscale ».
Dans cette demande, M. C avait par ailleurs été avertie qu'au cas où elle négligerait de fournir les renseignements demandés dans le délai fixé, elle pourrait faire l'objet d'une taxation d'office sur le pied de l'article 351 du CIR 92, que le fardeau de la preuve serait en ce cas, conformément à l'article 352 du même code, mis à sa charge quant au montant exact de ses revenus imposables et aux autres éléments à envisager dans son chef et qu'elle serait enfin passible, en vertu des articles 445 et 449 du même code, d'amendes administratives et de sanctions pénales pour infraction à l'article 316 du même code.
3. Alors que le délai pour répondre à la demande de renseignements expirait le 29 juin 2007, M. C. a persisté dans son refus de fournir les renseignements demandés, la lettre de ses conseils du 28 juin 2007 invoquant une nouvelle fois le droit au silence et celui de ne pas contribuer à sa propre incrimination, qui découleraient du fait que la demande de renseignements serait « sous-tendue par un dossier pénal et notamment une inculpation à sa charge » du chef de blanchiment d'argent.
4. Par exploit du 6 septembre 2007, l'Etat belge a fait citer M. C. à comparaître devant le tribunal de première instance de Bruxelles (ci-après « le premier juge ») pour l'entendre « condamner à répondre, dans les quarante-huit heures de la signification du jugement à intervenir, à la demande de renseignements qui lui a été adressée le 15 mars 2007 [dont le libellé a été reproduit in extenso dans la citation] » ; pour l'entendre condamner « au paiement d'une astreinte de 1.000 euros par jour de retard dans la production des renseignements et pièces susmentionnés, l'astreinte courant à dater du troisième jour calendrier suivant la signification du jugement » et, enfin, pour entendre « déclarer le jugement à intervenir exécutoire par provision, nonobstant tous recours et sans caution et nonobstant toute offre de consignation avec affectation spéciale ».
Devant le premier juge, l'Etat belge a invoqué à l'appui de sa demande de condamnation judiciaire, assortie d'une astreinte, deux motifs qui se combinent :
  • l'obligation énoncée par l'article 316 du CIR 92 est une obligation légale qui doit être exécutée sans que le contribuable ait le choix de fournir ou non tout ou partie des renseignements demandés ;
  • l'Etat belge « ne dispos[erait] d'aucun moyen pour contraindre le contribuable récalcitrant à exécuter ses obligations légales », de sorte qu'il n'aurait d'autre choix que de recourir au juge « pour sauvegarder ses droits ».
L'Etat belge a par ailleurs précisé que « les renseignements et documents demandés [à M. C.] correspondent à la demande d'enquête adressée par les autorités judiciaires belges aux autorités suisses et dont le résultat a mené à l'inculpation de madame C. », pour en inférer que « la fourniture de ces mêmes renseignements et documents aux autorités fiscales belges n'aggraverait nullement la situation de madame C. sur le plan pénal ».
5. En réaction à cette demande de l'Etat belge, M. C. n'a pas saisi le premier juge d'un débat sur l'étendue de la demande de renseignements ni sur la pertinence des renseignements demandés au regard de la finalité annoncée (vérifier sa propre situation fiscale). Le jugement entrepris relève en outre qu' « il n'existe dans le chef de [M. C.] aucune contestation quant à la possibilité matérielle de la voir remplir la demande de renseignements - y compris la demande de pièces que la réponse aux questions posées impliquerait ».
En revanche, M. C. a élevé une fin de non-recevoir, déduite de l'excès de pouvoir que le fisc commettrait « en s'adressant au pouvoir judiciaire afin de l'entendre contraindre ce même contribuable sous peine d'astreinte à exécuter un acte dont l'inexécution est déjà précisément sanctionnée par la loi » et de l'absence d'intérêt à agir qui en résulterait.
Quant au fond, elle s'est limitée à une contestation de principe, en réitérant les griefs déjà émis au stade administratif, pris de la violation de l'article 6 de la Convention européenne des droits de l'homme et de l'article 14 du Pacte international relatif aux droits civils et politiques.
Elle a par ailleurs invoqué, pour la première fois, le respect de la condition dite « de la spécialité », résultant de la réserve faite par la Suisse à l'article 2 de la Convention européenne d'entraide judiciaire en matière pénale du 20 avril 1959. Selon M. C., en effet, les autorités fiscales belges, qui ont eu accès au dossier répressif avec l'autorisation du procureur général près la cour d'appel de Bruxelles, se sont basées - pour lui adresser la demande de renseignements du 15 mars 2007 - sur les informations communiquées aux autorités répressives belges par les autorités répressives suisses dans le cadre de l'assistance judiciaire.
Or, soutient-elle, la communication de documents et renseignements entre ces autorités répressives a bien eu lieu sous la condition de la spécialité, laquelle a été rappelée et reproduite une nouvelle fois dans l'ordonnance de clôture de la procédure d'entraide, du 10 juin 2005. Selon cette condition, les documents et renseignements obtenus par voie d'entraide ne peuvent être utilisés en Belgique « aux fins d'investigation ni y être produits » comme moyens de preuve dans une procédure pénale visant une infraction pour laquelle l'entraide est exclue, cette interdiction se rapportant notamment « aux actes qui, selon les conceptions suisses, revêtent un caractère politique, militaire ou fiscal » (sauf le cas d'une « escroquerie en matière fiscale au sens du droit suisse », (point 1). Est également interdite « l'utilisation à des fins directes ou indirectes » en Belgique des documents et renseignements obtenus de la Suisse par voie d'entraide, « dans une procédure de nature fiscale à caractère pénal ou administratif » (point 3).
6. Constatant l'existence d'un intérêt à agir dans le chef de l'Etat belge (celui de disposer d'éléments de fait qui lui éviteraient le risque d'une annulation de la procédure de taxation d'office pour cause d'arbitraire), le premier juge a reçu sa demande originaire et, écartant les objections de M. C. déduites du droit au silence et du principe de la spécialité, l'a déclarée fondée « dans son principe ».
Le premier juge a en conséquence condamné M. C. à « donner réponse (et le cas échéant communication des pièces y afférentes) aux questions formulées dans la demande de renseignement adressée par [l'Etat belge], telles que précisément reproduites dans le présent jugement », avec une astreinte de 1.000,00 euros par jour calendrier de retard à défaut d'exécution du jugement dans les dix jours ouvrables de sa signification. Il a dit le jugement exécutoire par provision, nonobstant recours, et condamné M. C. aux dépens, qu'il a liquidés.
Il n'est pas contesté entre parties qu'à la requête de l'Etat belge, le jugement ainsi prononcé a été signifié à M. C., le 6 novembre 2008.
7. Dès le 7 novembre 2008, M. C. a relevé appel du jugement entrepris, en faisant grief au premier juge d'avoir reçu la demande originaire de l'Etat belge - en dépit de l'excès de pouvoir commis par l'Etat en formulant pareille demande et de l'absence d'intérêt à agir qui en serait le corollaire - et de l'avoir déclarée fondée - en dépit du droit au silence et de la réserve de la spécialité opposés à cette demande.
8. Comme cela ressort des pièces produites par elle sur l'invitation de la cour, M. C. a obtempéré, le 21 novembre 2008, à l'ordre de communiquer les renseignements et pièces sollicités, de manière à éviter toute astreinte.
La réponse de M. C. n'a pas été produite, mais le fonctionnaire taxateur en a cité un extrait dans sa notification d'imposition d'office, du 21 octobre 2009, d'où il apparaît qu'elle était « bénéficiaire économique des comptes 319.399 et 321.015 auprès de la Banque Dexia à Genève ». Le fonctionnaire taxateur a en outre déduit, « des annexes jointes à la réponse », que l'intéressée était titulaire du premier compte, sous le pseudonyme « Nann », depuis le 10 septembre 2003 et du second, depuis le 4 avril 2006.
9. C'est sur la base des données ainsi récoltées qu'un supplément de cotisation à l'impôt des personnes physiques a été enrôlé à la charge de M. C., avec un accroissement d'impôt de cinquante pour cent, pour chacun des trois exercices d'imposition concernés, à raison de revenus d'actions non soumis au précompte mobilier belge (code 1153), d'un montant de 22.504,80 euros en 2004, de 24.797,72 euros en 2005 et de 28.686,85 euros en 2006.
Le recours à la procédure d'imposition d'office pour les exercices d'imposition 2005 à 2007 est fondé sur le motif que M. C. « n'a[] pas répondu, dans le délai fixé par la loi, à la demande de renseignements du 15 mars 2007 relative à [ses] déclarations [fiscales], à savoir : [elle] n'a[] pas, entre autres, communiqué le détail exhaustif de [ses] revenus mobiliers recueillis à l'étranger ».
Les trois cotisations supplémentaires ont été établies d'office en décembre 2009, avec application de l'article 354, alinéa 2, du CIR 92 pour ce qui concerne les exercices d'imposition 2006 et 2007. Le fonctionnaire taxateur a justifié la prolongation du délai d'imposition pour fraude fiscale en ciblant « la dissimulation de deux comptes en banques à l'étranger ayant généré des revenus non déclarés et la répétition des infractions à la législation fiscale depuis plusieurs années de suite ». Ce sont les mêmes motifs qui ont été invoqués pour le niveau du taux de l'accroissement d'impôt, outre le fait que M. C. s'était opposée à toute collaboration durant l'enquête administrative et que « finalement, c'est sous contrainte juridique [le fonctionnaire visait, par ces mots, l'astreinte], qu['elle a] été contrainte de communiquer [ses] revenus mobiliers étrangers ».
10. En février 2010, M. C. a introduit une réclamation contre les trois cotisations supplémentaires concernées devant le directeur régional, réclamation qui est encore pendante à ce jour. Elle y conteste l'utilisation des renseignements et documents qu'elle a été contrainte de communiquer en exécution du jugement entrepris, car le fonctionnaire taxateur ne les aurait pas recueillis de manière légale vu la réserve suisse et le droit au silence.
II. L'objet du litige après la réouverture des débats
11. Le débat au fond se présente de la même manière en degré d'appel que devant le premier juge.
La cour relève toutefois qu'à ce stade, du simple fait de la production par M. C. des informations et pièces sollicitées (supra, n° 8), la présente cause est devenue sans objet si ce n'est son incidence sur la question des dépens et les répercussions éventuelles de la solution retenue sur le sort des trois cotisations supplémentaires enrôlées depuis lors à la charge de M. C. (supra, n° 9 et n° 10) puisqu'il s'agit de déterminer, après coup, si les renseignements et documents obtenus par le fonctionnaire taxateur en exécution du jugement entrepris ont pu l'être légalement.
12. Par son arrêt avant dire droit du 31 mai 2010, la cour a ordonné la réouverture des débats pour entendre les parties sur la recevabilité de la demande originaire de l'Etat belge, en ce que le premier juge était invité à dire pour droit, en réponse aux objections émises au stade administratif par M. C., que le droit au silence et la réserve de spécialité ne faisaient pas obstacle à la demande de renseignements dans le cas de l'espèce.
La cour a plus particulièrement interrogé les parties sur la nature déclaratoire d'une telle demande et sur l'incidence de l'article 18, alinéa 2, du code judiciaire, aux termes duquel une action peut exclusivement être admise, lorsqu'elle est intentée à titre déclaratoire, « en vue de prévenir la violation d'un droit gravement menacé ».
L'Etat belge justifiait-il, devant le premier juge, d'une menace grave et sérieuse, au sens de l'article 18 précité ?
13. Plus fondamentalement encore, la cour a prié les parties de faire valoir leur point de vue respectif sur le pouvoir de juridiction qu'avait le premier juge d'assortir d'une astreinte, laissée à sa discrétion, une demande de renseignements émanant des autorités fiscales, lesquelles jouissent, en vertu des lois d'impôts, au stade de l'établissement de l'impôt, de prérogatives exorbitantes du droit commun, notamment dans le cadre de leurs pouvoirs d'investigation.
Ce faisant, demandait la cour, le pouvoir judiciaire n'ajouterait-il pas à l'arsenal des mesures déjà légalement prévues en cas d'infraction à l'article 316 du CIR 92 (voy. celles énumérées supra, n° 2, outre la menace d'intérêts de retard courant de plein droit à partir du 1er juillet de la deuxième année de l'exercice d'imposition, en vertu de l'article 415 du CIR 92), une sanction pécuniaire d'un autre type, sans loi d'impôt, à charge d'un contribuable que l'auteur de l'acte administratif incriminé (la demande de renseignements) cherchait à soumettre à l'impôt ?
III. Discussion
14. Devant la cour, l'Etat belge justifie l'introduction de sa demande de condamnation de M. C. à répondre à la demande de renseignements sous peine d'astreinte, de la manière suivante :
  • « ne disposant d'aucun moyen pour contraindre le contribuable récalcitrant à exécuter ses obligations légales, l'administration fiscale n'avait donc d'autre choix que de s'adresser au premier juge pour sauvegarder ses droits » ;
  • sa « demande originaire entendait fondamentalement voir le premier juge statuer sur la validité de l'objection soulevée par le contribuable quant aux limites du droit au silence en matière fiscale, à entendre dire que le droit de se taire n'est pas admissible lorsque les investigations visent à assurer l'exacte perception de l'impôt » ;
  • « l'objectif de l'Etat belge n'était donc pas de sanctionner l'absence de réponse du contribuable mais de trancher un litige qui a trait à une problématique fiscale importante ; la demande d'assortir la décision du tribunal d'astreintes a été faite en vue de garantir l'effectivité de la décision du tribunal à des fins conservatoires en vue de sauvegarder les droits du Trésor étant entendu que le contribuable conserve tous ses droits de recours et de défense en cas d'imposition » ;
  • « il est significatif que l'administration fiscale n'introduise pas de demande de ce type [condamnation avec astreinte] à chaque refus de collaboration d'un contribuable ; [...] la rareté de ce type de demande démontre bien que l'intention de l'administration n'est pas de se pourvoir de moyens supplémentaires non prévus par le code mais de répondre à des contestations très spécifiques » ;
  • « même en l'absence d'astreinte, l'action de l'Etat belge garde toute son utilité concrète », car « une décision judiciaire, même non assortie d'astreintes, tranchant [la] question [du droit au silence] en faveur de l'Etat belge était de nature à modifier [le] comportement [de M. C.] » ;
  • « l'Etat belge était bien confronté à une menace grave et sérieuse justifiant son action au sens de l'article 18, alinéa 2, du code judiciaire » dès lors que le refus de répondre de M. C. « empêchait] l'administration fiscale d'établir le montant juste de ses revenus imposables » et qu'il fallait « sauvegarder [les] droits [de l'Etat] avant que n'intervienne la prescription ».
15. C'est toutefois perdre de vue qu'en l'espèce, bien avant l'envoi de la demande de renseignements du 15 mars 2007, le fonctionnaire taxateur avait déjà accès aux documents bancaires suisses saisis en Belgique au cours d'une perquisition chez P. C., ceux-là mêmes qui ont servi de fondement aux commissions rogatoires en Suisse.
Or, ces documents comportaient notamment un ordre de transfert à la « Dexia Banque privée (Suisse) » à Lausanne, d'avoirs reposant en compte (« N... ») à la banque Meespierson Gonet SA à Genève, apparemment signé le 21 septembre 2001 par un dénommé « C. », ainsi que, par trois fois, un « extrait patrimonial » en huit parties, donnant un état - au 27 octobre 2003, au 28 octobre 2003 et au 31 décembre 2002 selon le cas - de ce qui apparaît comme trois (ou deux) portefeuilles d'avoirs différents, résumés adéquatement comme suit dans un pro justitia du 30 janvier 2004 [2].
En sus d'un cliché des avoirs en espèces et en titres à une date fixe, ces trois extraits patrimoniaux livraient le détail des positions en espèces et en titres, avec la désignation et les caractéristiques de ces derniers, leur devise, leur quantité, le coût historique, le cours dit « actuel », la contrevaleur en euros et les intérêts courus. Ils donnaient également une liste des opérations sur titres (coupons et dividendes, transfert, achat, vente, retrait...) intervenues durant la période couverte, du 3 octobre 2003 au 27 octobre 2003 pour le premier compte, du 1er janvier 2003 au 27 octobre 2003 pour le deuxième et du 1er janvier 2002 au 31 décembre 2002 pour le troisième (à moins qu'il s'agisse également du deuxième compte mais pour l'année civile précédant l'extrait relatif à 2003).
Certes, l'identité du titulaire de ces avoirs en compte ne figurait pas sur les extraits patrimoniaux saisis mais - au vu des pièces versées aux débats - le lien que le fonctionnaire taxateur a cru pouvoir faire avec M. C. au point de lui avoir adressé une demande de renseignements sur ses avoirs à l'étranger, a nécessairement été le résultat de la consultation, par les services de l'ISI, du dossier répressif. Il suffit d'ailleurs de relever à ce propos un extrait de l'exposé des faits proposé par l'Etat belge, selon lequel :

« l'administration a obtenu l'autorisation de consulter un dossier judiciaire ouvert à l'auditorat du travail sous la référence 03/2/75.01/1/GC et mis à l'instruction chez le juge Lutgentz (dossier 90/03).

» Il ressort de ce dossier judiciaire que le juge d'instruction a adressé le 2 février 2004 une commission rogatoire en Suisse afin d'obtenir notamment l'identification des titulaires de comptes bancaires suisses découverts lors de perquisitions menées aux résidences des inculpés, Mi. et Pi. [lire : P.] C.

» Suite à cette commission rogatoire, madame M. C. a été inculpée le 21 avril 2004 [il semblerait qu'il faille lire " 2005 "] à titre d'auteur ou coauteur du chef de blanchiment d'argent en vertu de l'article 505, alinéas 2 à 4, du code pénal.

» La septième inspection spéciale des impôts de Bruxelles a adressé le 15 mars 2007 au contribuable une demande de renseignements afin de vérifier si madame C. dispose ou a disposé, ne fût-ce qu'indirectement, des biens immobiliers ou des avoirs mobiliers à l'étranger et de donner le détail des revenus mobiliers d'origine étrangère éventuellement perçus ».

Dans ces conditions, c'est en vain que l'Etat belge laisse planer le doute, lorsqu'il traite du respect de la condition de spécialité, sur l'étendue de sa consultation du dossier judiciaire, en émettant l'hypothèse que « l'administration fiscale n'a [eu] connaissance que de l'existence des commissions rogatoires et n'a pas [eu] connaissance de leur résultat, ni des développements judiciaires postérieurs à celles-ci » même si « l'autorisation de consulter le dossier judiciaire [a été] postérieure à l'ordonnance de clôture d'enquête du juge d'instruction suisse ». Au demeurant, à suivre l'hypothèse précitée, la notification à M. C. de son inculpation du chef de blanchiment et les écrits du juge d'instruction Lutgentz à l'adresse de son homologue suisse suffisaient à eux seuls à détecter l'information recueillie sur M. C. dans le cadre des commissions rogatoires, plus particulièrement la « commission rogatoire internationale complémentaire du 21 avril 2005 », désignée telle dans l'ordonnance de clôture du 10 juin 2005.
Il ressort des constatations et considérations qui précèdent que le fonctionnaire taxateur avait en mains, à l'époque des faits, des données largement suffisantes pour procéder à une taxation d'office sans automatiquement verser dans l'arbitraire, et que le pouvoir de l'Etat belge d'imposer M. C. - à supposer qu'il faille vraiment l'imposer, ce qui sort du cadre du présent litige - n'était donc pas gravement menacé.
16. Il est en conséquence inexact de prétendre, comme l'Etat belge tente de le faire, qu' « en l'absence de réponse à la demande de renseignements, aucune cotisation ne [pouvait] être enrôlée concernant les éventuels revenus générés par des avoirs détenus à l'étranger ».
Quant à la prescription, elle était tout sauf imminente à l'époque de la citation eu égard à la possibilité de prolonger le délai d'imposition pour fraude fiscale, que le fonctionnaire taxateur n'a pas manqué de mettre en oeuvre par la suite (supra, n° 9).
Il reste dès lors à se demander si, en 2007, la seule réelle « menace » pour l'Etat belge ne se résumait pas, compte tenu de la condition de la spécialité formulée par la Suisse en matière d'entraide judiciaire (supra, n° 5), à la crainte de ne pas pouvoir valablement enrôler à la charge de M. C. les suppléments d'impôts envisagés sur la base des pièces et informations dont question supra, n° 15, le lien avec M. C. étant apparu - selon l'état actuel du dossier - à la faveur de la coopération pénale avec la Suisse. Sans même se pencher sur son caractère légitime, pareille préoccupation de l'Etat n'a rien, selon la cour, d'un droit gravement menacé au sens de l'article 18, alinéa 2, du code judiciaire, dont il conviendrait de prévenir la violation.
Sans doute, l'Etat belge souhaitait-il que les questions relatives au droit au silence et à la condition de la spécialité soient tranchées au plus vite, mais ce souci de célérité n'est pas suffisant sous l'angle de la recevabilité d'une demande en justice dès lors qu'il est interdit au juge de statuer par voie de disposition générale et réglementaire sur des questions de droit dont la solution n'aura tout au plus, comme en l'espèce, une incidence que dans le cadre d'un litige futur, relatif à la régularité et au bien-fondé de cotisations à enrôler. Le fait que ces cotisations aient été enrôlées entre-temps n'y change rien, au contraire.
17. La cour en arrive ainsi à la conclusion que l'Etat belge n'a en réalité jamais saisi le premier juge d'une contestation relative à l'application d'une loi d'impôt susceptible d'être admise sur le pied des articles 17 et 18 du code judiciaire.
Or, en vertu de l'article 569, alinéa premier, 32°, du code judiciaire, tel qu'introduit par la loi du 23 mars 1999 relative à l'organisation judiciaire en matière fiscale, le tribunal de première instance peut uniquement connaître, en matière fiscale, qui relève du droit public, des contestations relatives à l'application individuelle d'une loi d'impôt.
Le seul fait de chercher à rendre exécutoire la demande de renseignements telle que celle-ci avait été adressée par l'ISI à M. C. au stade administratif de l'établissement de l'impôt, en la faisant assortir d'une astreinte, n'est pas de nature à créer un contentieux fiscal de ce type.
Du reste, il n'appartient pas aux cours et tribunaux de l'ordre judiciaire de faire oeuvre de législateur, au mépris du principe général du droit relatif à la séparation des pouvoirs, en soumettant - sans loi d'impôt mais sous le couvert d'une astreinte pour inexécution d'une condamnation judiciaire - à une sanction pécuniaire laissée à sa discrétion, un manquement à une obligation légale du contribuable, en l'occurrence celle prévue à l'article 316 du CIR 92, sous le chapitre consacré aux pouvoirs d'investigation et de contrôle de l'administration fiscale.
Il n'entre pas davantage dans les compétences du pouvoir judiciaire de faire oeuvre de taxateur en s'immisçant dans la mise en oeuvre des prérogatives de puissance publique que l'Etat belge tire de la loi fiscale et de ses arrêtés d'exécution au stade de l'établissement de l'impôt.
Le mécanisme légal de l'astreinte est à ce point inconciliable avec l'exercice du pouvoir d'imposition qu'une fois l'astreinte prononcée, la question de principe se poserait de savoir comment le juge qui a ordonné l'astreinte pourrait être en mesure, ainsi que l'article 1385quinquies du code judiciaire l'y invite pourtant, de prononcer la suppression de l'astreinte, d'en suspendre le cours durant le délai qu'il indique ou de la réduire, à la demande du contribuable. Dans un cas de figure comparable à la présente espèce, où un détail exhaustif des revenus mobiliers d'origine étrangère a notamment été demandé à M. C. en tant que contribuable, le juge du fond n'aurait en effet pas d'autre moyen de s'assurer de l'impossibilité que ce contribuable aurait, le cas échéant, de satisfaire en tout ou en partie à la condamnation principale, que de s'immiscer dans l'oeuvre de taxation et d'exercer les prérogatives propres aux autorités fiscales.
Il suit de ce qui précède que le premier juge aurait dû se déclarer sans juridiction pour connaître de la demande de condamnation de M. C. avec astreinte et que l'appel est également fondé dans cette mesure.

Par ces motifs, ...
Déclare l'appel fondé ;
Met en conséquence à néant le jugement entrepris, sauf en tant que le premier juge a liquidé les dépens Statuant par voie de dispositions nouvelles ;
Dit que le premier juge était sans juridiction pour condamner M. C. au paiement d'une astreinte de 1.000,00 euros par jour calendrier de retard à défaut de « de donner réponse (et le cas échéant communication des pièces y afférentes) » dans les dix jours de la signification du jugement - « aux questions formulées dans la demande de renseignements adressée par [l'Etat belge], telles que précisément reproduites dans le présent jugement » ;
Pour le surplus, dit la demande originaire de l'Etat belge, telle que précisée en cours d'instance devant le premier juge, irrecevable en ce qu'elle tendait à entendre dire pour droit que ni la condition de la spécialité ni le droit au silence ne permettaient à M. C. de refuser de donner suite à la demande de renseignements du 15 mars 2007 ;
Condamne l'Etat belge aux dépens des deux instances, liquidés en degré d'appel à 1.200,00 euros de part et d'autre.
Siég. :  M. S. Geubel.
Greffier : M. C. De Nollin.
Plaid. : MesN. Hollasky et V. Bodson (loco M. Libert).

 


[1] Recours à la procédure de taxation d'office sur pied de l'article 351 du CIR (1992), amendes administratives visées à l'article 445 du CIR 1992, sanctions pénales prévues à l'article 449 du CIR 1992 pour infraction à l'article 316 du CIR 1992, intérêts de retard dus de plein droit sur les cotisations enrôlées à partir du 1er juillet de la deuxième année de l'exercice d'imposition en vertu de l'article 415 du CIR (1992).
[2] A savoir : « - (Annexes n° 2 à 11 au procès-verbal n° 150.043/04) Compte de base n° 3...-0, avec sigle " NA " présenterait un solde positif de 1.876.587,62 euros le du 27 octobre 2003,

» - (Annexes n° 12 à 19 au procès-verbal n° 150.043/04) Compte de base n° inconnu, avec sigle " SI " présenterait un solde négatif de 127.385,35 euros le 28 octobre 2003,

» - (Annexes n° 20 à 30 au procès-verbal n° 150.043/04) Compte de base n° inconnu, avec sigle " S " présenterait un solde négatif de 240.988,92 euros le 31 décembre 2002 ».


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Sommaire

  • Face au refus d'un contribuable de répondre dans le délai légal visé à l'article 316 du Code des impôts sur les revenus (CIR), à une demande de renseignements portant sur la détention de revenus mobiliers d'origine étrangère sur plusieurs périodes imposables, l'Etat belge ne peut obtenir devant les cours et tribunaux de l'Ordre judiciaire un titre exécutoire condamnant le contribuable à répondre aux différentes questions et à produire certaines pièces dans un délai déterminé sous peine d'une astreinte par jour de retard dans la production des renseignements et pièces . - En effet, les sanctions éventuellement infligées au contribuable en cas d'infraction à l'article 316 CIR sont énumérées par la loi et les juridictions de l'Ordre judiciaire sont sans pouvoir de juridiction, à peine de violer le principe de la séparation des pouvoirs, pour soumettre un manquement du contribuable au stade de l'établissement de l'impôt, à une sanction pécuniaire laissée à leur discrétion.

Mots-clés

  • Impôts - Revenus des personnes physiques - Pouvoirs d'investigations et de contrôle du fisc - Demande de renseignements - Absence de réponse du contribuable dans le délai légal - Citation du fisc en justice pour obtenir lesdits renseignements sous la menace d'une astreinte - Pouvoir de juridiction des cours et tribunaux (non)

Date(s)

  • Date de publication : 18/11/2011
  • Date de prononcé : 05/01/2011

Référence

Cour d'appel Bruxelles (6 echambre fiscale), 05/01/2011, J.L.M.B., 2011/38, p. 1872-1879.

Branches du droit

  • Droit fiscal > Impôt sur les revenus > Impôt sur les revenus - Établissement et recouvrement > Investigation et contrôle

Éditeur

Larcier

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